Actividad económica en grupo y Patrimonio: ¿hay exención?

Esto del Impuesto sobre Patrimonio es complicado, no, complicadísimo, en lo que a la exención de participaciones y acciones se refiere. Hoy venimos con otro tema que esta súper caliente y trae de cabeza a todos, a ti y a la Agencia Tributaria (AEAT): la actividad económica de la sociedad.

Cuando tienes un grupo de sociedades es normal que intentes aprovechar las ventajas que tiene que son muchas, ya que el coste de operar con un grupo de sociedad es alto. Hay que hacer todo para cada sociedad: impuestos, contabilidad y Seguridad Social. Además de normativas varias que todas las empresas como las tuyas necesitan cumplir.

Y una idea buena que, además se suele recomendar, es separar los inmuebles, los locales, las naves comerciales, las oficinas de la actividad, de las responsabilidades, de las deudas, de los riesgos y de los trabajadores.

¿Cómo se suele hacer esto?

Pues colocando los inmuebles en sociedades sin actividad que alquilan los inmuebles a las otras actividades que sí tienen actividad. Y uno de los líos que trae hacer esto es que Hacienda va a considerar que estas sociedades son «patrimoniales» y no están exentas.

Pero si lo piensas bien y con calma no tiene sentido que sea así. Creemos que la Agencia Tributaria (AEAT) no tiene razón en esto.

Un caso típico de nuestros clientes de actividad económica a nivel de grupo.

Haces una reestructuración de tus sociedades y separas dos sociedades para los inmuebles. Una sociedad se queda con las oficinas y otra sociedad con las instalaciones industriales.

Aparte, tienes una sociedad que presta servicios de consultoría y alquila las oficinas a la sociedad de oficinas y otra sociedad dedicada a la fabricación de puertas de madera que tiene varias fábricas y las alquila a la sociedad con las instalaciones industriales.

A nivel de grupo, sí hay actividad económica siempre, tú has sacado los inmuebles para protegerlos, pero siguen usándose en las actividades del grupo: consultoría y fabricación de puertas.

Y tú duermes del tirón sabiendo que tu patrimonio inmobiliario está protegido y que, si las cosas se tuercen no «te vas a quedar con una mano delante y otra detrás». Así te lo explicaron quienes te ayudaron a reestructurarlo todo. Bien.

Pero ahora te llega una inspección de Hacienda. Llaman a tu puerta y te dicen que tienes que tributar por las participaciones de las sociedades que solo alquilan inmuebles al grupo porque individualmente consideradas no tienen actividad económica, son patrimoniales.

¿Y por qué dice esto Hacienda?

Porque, según su criterio, para que una sociedad no sea patrimonial, no basta con que tenga inmuebles alquilados. La AEAT exige que la sociedad que alquila tenga medios materiales y humanos propios y suficientes para gestionar ese arrendamiento como una verdadera actividad económica.

Es decir: que tenga una persona contratada, que gestione activamente esos alquileres, que se encargue de mantener los inmuebles, de negociar precios, de emitir facturas, de responder ante incidencias… y que todo eso lo haga no solo porque hay una relación con otras empresas del grupo, sino como parte de una gestión autónoma y profesionalizada.

Artículo 5.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades:

«En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.».

La Ley en el Impuesto sobre Patrimonio no nos aclara mucho, porque el Reglamento y la Ley del Impuesto sobre Patrimonio llevan demasiados años sin actualizarse y se remiten a normas derogadas que ya no están coordinadas con el resto de normas actuales vigentes.

Hay una descoordinación grande y grave.

Vamos a ver qué dice la Ley, porque esto tiene tela, mucha tela.

Los abogados fiscalistas siempre estamos con las normas de arriba para abajo, es nuestro día a día. Para nosotros es lo normal, pero entendemos que a ti te resulte un poco árido. El caso es que vamos a intentar no que sea ameno, que nos parece demasiado ambicioso, sino que al menos se entienda de lo que hablamos y para qué te puede ser útil.

Y empezamos así, de golpe, con el artículo 4.Ocho.dos.a) de la Ley del Impuesto sobre Patrimonio que regula la exención te explica que este requisito que necesitas cumplir:

«a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. […]

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”.

Es decir, que para que tus acciones disfruten de la exención en el Impuesto sobre Patrimonio es importante que la sociedad no sea «patrimonial», es decir, que tenga una actividad económica real, industrial, comercial, en resumen: que compre y venda cosas y que no se dedique solo a comprar acciones en bolsa o a invertir en inmuebles para especular.

Y hay una remisión al IRPF que ya te decimos que no te interesa en nada y excusamos explicarte lo que dice la Ley del IRPF sobre esto. Pero, sin embargo, el Reglamento del Impuesto sobre Patrimonio (IP) establece que:

“Artículo 4 Participaciones en entidades

«1. Quedarán exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio las participaciones en entidades cuya titularidad corresponda directamente al sujeto pasivo, siempre que se cumplan las demás condiciones señaladas en el artículo siguiente.
[…]
Artículo 5 Condiciones de la exención en los supuestos de participaciones en entidades

a) Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad no gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, realiza una actividad económica cuando, por aplicación de lo establecido en el artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, dicha entidad no reúna las condiciones para considerar que más de la mitad de su activo está constituido por valores o es de mera tenencia de bienes”.

Y el artículo 75 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades establecía que:

“Artículo 75 Régimen de las sociedades patrimoniales

1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:

a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”.

La Ley de 1995 es una norma vieja que ya no está vigente, que está desfasada, vamos. Porque ahora la Ley del Impuesto sobre Sociedades dice otra cosa. Hoy en día el Impuesto sobre Sociedades no se remite al IRPF para determinar cuándo la sociedad tiene actividad económica y el Impuesto sobre Sociedades sí regula en su artículo 5 el concepto de actividad económica:

“En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo”.

Todavía no hemos encontrado una Sentencia a favor, pero nuestra intuición es que, en virtud del principio de unicidad y respetando la lógica del Reglamento del Impuesto sobre Patrimonio (IP) de que sea el Impuesto sobre Sociedades el que determine si hay o no actividad económica en la sociedad, el concepto de actividad económica a los efectos de la exención en el Impuesto sobre Patrimonio debe determinarse a nivel de grupo, tal y como estable el Impuesto sobre Sociedades.

Es lo que tiene más lógica con las normas actuales que valoran la actividad a nivel de grupo.

Entonces, ¿por qué Hacienda no acepta esto?

Porque Hacienda, en la práctica, suele aplicar una interpretación rígida y aislada: analiza cada sociedad por separado. Y si una de ellas —por ejemplo, la que posee los inmuebles— no tiene empleados ni medios materiales afectos a la gestión de esos alquileres, automáticamente la considera patrimonial. Aunque a nivel de grupo haya una operativa real, con empleados y actividad, para Hacienda no basta.

Te dice: “esta sociedad concreta no cumple con los requisitos del artículo 27.2 de la Ley del IRPF, luego es patrimonial, y punto”.

Es decir, la AEAT no traslada el criterio del Impuesto sobre Sociedades al Impuesto sobre Patrimonio, pese a que ambos deberían estar coordinados. ¿Por qué? Porque el Reglamento del IP no lo dice expresamente, y eso les basta para aplicar la interpretación más restrictiva posible. Pero si lo piensas bien, hoy tiene menos sentido que nunca mantener esa visión fragmentada.

Y pensamos esto, también, porque ninguna previsión contiene la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en relación con si la existencia de actividad económica se determina o no a nivel de grupo, y esto es por el simple hecho de que las personas físicas no forman grupos mercantiles.

Sí que hubo una Sentencia, del TSJ de Galicia 586/2022 de 22 de noviembre de 2022, recurso número 15636/2021, Id Cendoj 15030330042022100592, que casi, casi da la razón en este caso:

“Y, siguiendo igual técnica, tanto el artículo 1 como el artículo 6 del Real Decreto 1704/1999, se remiten a la normativa del IRPF para determinar el concepto de actividad económica o afección de activos a ella. […]

Dicho esto, ciertamente algunos autores postulan la aplicación de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades a fin de admitir la externalización de la gestión de arrendamientos o la realizada por una de las sociedades del grupo. Antes de dicha LIS, la definición legal de actividad económica de arrendamientos de bienes inmuebles la proporcionaba la LIRPF, razón por la que según ese criterio doctrinal, el legislador cuando regula la exención en el impuesto sobre el patrimonio se remite a esta que, no obstante, se establece con el modesto cometido de delimitar los rendimientos de actividades económicas frente a los del capital inmobiliario. Por ello, cuando la LIS refiere la actividad económica a cualquiera de las sociedades integrantes del grupo, este concepto debe proyectarse a todos los impuestos.

La Ley 27/2014, en la línea de la modificación del IRPF que entró en vigor el 01.01.2015, estableció en el artículo 5.2 que: » En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa». Pero, además, introdujo otra novedad que no consigna la LIRFP, por razones obvias, en relación a la definición del concepto de actividades económicas pues dedica una disposición específica que -como más adelante veremos- permitirá a los grupos de sociedades simplificar su infraestructura para gestionar los arrendamientos, en tanto que ya no será necesario que cada sociedad cumpla a título individual con el requisito de la persona empleada, sino que será suficiente con que lo cumpla una de las sociedades del grupo. Así, dispone el párrafo del artículo 5.1 de la LIS: » En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo»”.

Por poco, por poquito, no te dan la razón con esto de que la actividad se vea a nivel de grupo para la exención en el Impuesto sobre Patrimonio, pero dicha Sentencia omite el artículo 5 del Reglamento del IP que aquí hemos visto y que remite al Impuesto sobre Sociedades. Este artículo que, además regula las «Condiciones de la exención en los supuestos de participaciones en entidades», se remite —lógicamente— al Impuesto sobre Sociedades, no a la LIRPF, Ley del IRPF.

EN CONCLUSIÓN, en nuestra opinión una interpretación sistemática del ordenamiento jurídico, coherente con el principio de unicidad y lógica con la posible existencia de grupo de sociedades —y no de grupo de personas físicas— la existencia de actividad económica debe valorarse a nivel de grupo de sociedad, tal y como establece el Impuesto sobre Sociedades en el artículo 5 en la Ley de este impuesto.

Así probarás que no te encuentras ante un arrendamiento de inmuebles independiente de la actividad del grupo, dichos inmuebles están afectos a la actividad del grupo en todo momento.

¿Cómo pruebas que la actividad se desarrolla a nivel de grupo? Impuesto sobre Patrimonio.

Nosotros, si fuésemos tú, nos iríamos a lo siguiente.

Para empezar, demostrar que las sociedades que no tienen los inmuebles sí tienen actividad económica real, industrial, comercial, profesional o de lo que sea. A veces con enviar el Modelo 200 del Impuesto sobre Sociedades y un certificado del IAE ya es suficiente.

Por otro lado, hay que probar que los inmuebles de la sociedades sin actividad se alquilan y se usan por la sociedad con actividad: contrato de arrendamiento, Modelo 180 y 115 de retenciones por alquileres o, incluso, contratos o escrituras en los que se pruebe que nada cambia en la actividad a nivel de grupo y que lo único que se ha hecho es sacar los inmuebles a unas sociedades por temas de protección y organización patrimonial.

Que por lo menos te anulen la Sanción.

Abrir brecha en estas cosas siempre es muy complicado. Pero si este es tu caso, creemos que con estos argumentos que, oye, igual no son perfectos y no cuajan para tu recurso, pero sí justifican que has actuado de forma razonable y pueden ayudarte y mucho a que te anulen las sanciones por falta de culpabilidad.

La configuración normativa de la exención del artículo 4.ocho.dos de la Ley del Impuesto sobre Patrimonio es especialmente compleja y difícil de interpretar, como has podido ver. En muchos casos las conclusiones son contraintuitivas, para el hombre medio, e, incluso, para un experto en la materia, dada la disparidad de criterios judiciales y doctrinales que, unida a una redacción barroca de los requisitos para acceder a la exención con constantes remisiones a otras normas —algunas de ellas derogadas— desemboca en una alta litigiosidad ante la discrepancia de criterios entre la Administración y el administrado.

La contratación de un asesor fiscal experto y diligente no es obligada. Te enfrentas a la necesidad de cumplir una normativa sólo al alcance de un puñado de juristas fiscalistas expertos en la materia, que posiblemente discrepen en su criterio.

Estás ante una cuestión jurídica compleja que puede llevar al error a cualquier contribuyente. Las normas no son claras al respecto por su complejidad.

En este sentido, el TSJ de Galicia en su Sentencia 709/2023, de 28 de noviembre de 2023, recurso número 15081/2023:

“En el acuerdo sancionador se dice que es evidente que las conductas examinadas, en la medida en que representan un quebrantamiento de la normativa fiscal vigente con resultado perjudicial para la Hacienda Pública, ponen en evidencia la concurrencia, en relación con las mismas, de una cierta negligencia merecedora del reproche en que consiste la sanción.

La aceptación de este tipo de argumentos equivaldría a sancionar comportamientos por el solo hecho de implicar un incumplimiento de las normas, y un incumplimiento de las obligaciones fiscales. En materia sancionadora se exige algo más, la existencia del elemento subjetivo sancionador.

[…] A reglón seguido el abogado del Estado admite la complejidad de las operaciones en las que ha participado el actor, pero resta importancia a este dato en base a que el obligado tributario ha contado con asistencia de representantes y colaboradores, según dice desprenderse de la autoliquidación del IRPF del ejercicio 2014. Con estos argumentos pretende responder a las alegaciones que hace la parte actora en su escrito de demanda, alegando que sus conocimientos tributarios son limitados. Ello entronca con lo que se conoce como «derecho al error» (el droit à l’erreur del derecho francés), que no ha pasado desapercibido para el Consejo para la Defensa del Contribuyente en la «Propuesta 3/2022, sobre la incorporación del derecho al error al Ordenamiento tributario español», sobre todo teniendo en cuenta la generalización del régimen de autoliquidaciones como expresión del traspaso de la responsabilidad de aplicación de los tributos de la Administración, según señala el Consejo. Y aunque esa propuesta todavía no ha tenido reflejo en la LGT, quizá se haya iniciado un camino que conduzca a evitar sanciones por incumplimientos involuntarios de las normas fiscales.

Con lo que se acaba de decir, se quiere llamar la atención de que la complejidad de las normas y de los procedimientos, al que quedaría vinculada la regulación de aquel derecho, opera como factor a tener en cuenta a la hora de valorar la culpabilidad del obligado tributario; y al mismo tiempo llamar la atención de que el necesario análisis del elemento de culpabilidad no desaparece, sino que se mantiene en toda su extensión, cuando el obligado tributario cuenta con la asistencia de asesores en las gestiones de naturaleza fiscal”.

Por todo lo anterior, contar con un abogado fiscalista experto no solo es recomendable, sino estratégico.

La complejidad del sistema tributario, unida a la creciente responsabilidad del contribuyente, hace imprescindible que tengas a tu lado a un técnico riguroso. Un especialista con criterio y experiencia que pueda defenderte con solvencia ante posibles sanciones.

La seguridad jurídica nace del conocimiento profundo y actualizado del Derecho tributario. Nuestro equipo ofrece precisamente eso: confianza, claridad y defensa eficaz. En este terreno, improvisar sale caro. Con un fiscalista experto a tu lado, tus decisiones están respaldadas. Y tus intereses, protegidos.

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Vídeo sobre la ACTIVIDAD ECONÓMICA EN GRUPO Y LA EXENCIÓN EN EL impuesto sobre el patrimonio y todo lo que necesitas saber.

Aquí te compartimos un vídeo con la información necesaria sobre la actividad económica en grupo y su exención en el Impuesto sobre el Patrimonio.